Законодательная база Российской Федерации

КОММЕНТАРИИ К ПОЛОЖЕНИЯМ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ

Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98 распространяется на организации, являющиеся юридически ми лицами по законодательству Российской Федерации независимо от организационно - правовых форм (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений).

Согласно Положению под учетной политикой организации понимается выбранная ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной (уставной и иной) деятельности.

В Положении раскрываются аспекты, основные положения и принципы учетной политики, а также определяются сущность и порядок ее реализации организациями.

В отличие от прежнего ПБУ 1/94 в ПБУ 1/98 регламентирован порядок внесения изменений в учетную политику, более полно описаны способы отражения этих изменений в бухгалтерском учете.

Изменения учетной политики должны быть обоснованными, оформляться в порядке, предусмотренном Положением, и вводиться с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа (приказа, распоряжения).

Об изменениях учетной политики на год, следующий за отчетным, должно быть сообщено в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.

К ранее действовавшим требованиям (полнота, непротиворечивость, приоритет содержания перед формой и др.) добавлено важное требование своевременности, подразумевающее оперативное отражение фактов хозяйственной деятельности в учете.

Существенное изменение внесено в раздел II "Формирование учетной политики" ПБУ 1/98: учетная политика организации формируется главным бухгалтером (в прежнем ПБУ 1/94 - руководителем) на основе данного Положения, а утверждается руководителем организации (что полностью согласуется с требованиями Федерального закона "О бухгалтерском учете").

Установлен порядок формирования учетной политики филиалами и представительствами иностранных организаций, находящихся на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 1/98 такие организации могут формировать учетную политику, исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат международным стандартам финансовой отчетности.

В ПБУ 1/98 определено: если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, организация может разработать их самостоятельно исходя из положений по бухгалтерскому учету и отразить это в учетной политике.

В Положении по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94 даны определения терминов, используемых в системе нормативного регулирования вопросов, связанных с выполнением договоров на строительство в России, выделены объекты учета, раскрыта методика расчетов и учета затрат по договорам, а также приведены способы определения финансовых результатов (или доходов) у инвесторов, застройщиков и подрядчиков.

Согласно ПБУ 2/94 подрядные строительно-монтажные организации могут применять два метода определения финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода:

- "Доход по стоимости работ по мере их готовности".

Метод применяется в случае определения дохода по мере выполнения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам.

В этом случае оплата заказчиком выполненных работ производится, как правило, ежемесячно по справкам об их стоимости, подписанным заказчиком и подрядчиком. Финансовый результат строительной организации от сдачи работ также должен определяться ежемесячно;

- "Доход по стоимости объекта строительства".

При этом методе определения дохода оплата заказчиком производится после полного завершения всех работ по договору на строительство с зачетом ранее перечисленных подрядчику денежных средств в виде авансов.

Финансовый результат строительной организации должен определяться также по окончании строительства объекта, если это предусмотрено учетной политикой организации.

Финансовый результат у застройщика образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящийся в данном отчетном периоде объект, и фактическими затратами по содержанию застройщика.

Если расчеты застройщика с инвестором за сданный объект производятся по договорной стоимости строительства, в состав финансового результата включается также разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000 является результатом переработки прежнего ПБУ 3/95, утвержденного Приказом Минфина России от 13 июня 1995 года N 50.

Положение устанавливает для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных и бюджетных организаций), особенности бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, связанные с пересчетом стоимости этих активов и обязательств в валюту РФ - рубли.

В Положении даны определения деятельности за пределами РФ, даты совершения операции в иностранной валюте, курсовой разницы. Исключено разъяснявшееся в утратившем силу ПБУ 3/95 понятие даты составления бухгалтерской отчетности.

Порядок пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли не изменился: по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции в иностранной валюте.

Однако перечень дат совершения операций в иностранной валюте изменился существенно, что объясняется принятием и вступлением в силу ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Так, датой получения доходов (расходов) в иностранной валюте теперь считается дата признания организацией этих доходов (расходов). Кроме того, уточнена дата формирования уставного (складочного) капитала организации в иностранной валюте и задолженности собственников по вкладам в него: ею считается дата приобретения организацией статуса юридического лица.

В отношении учета курсовой разницы также произошли существенные изменения.

Начиная с отчетности 2000 года она зачисляется на финансовые результаты организации, т. е. сразу на счет 80 "Прибыли и убытки", по мере принятия к учету. Исключение составляет курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации, которая относится на добавочный капитал.

Таким образом, счет 83 "Доходы будущих периодов" для учета курсовой разницы в течение отчетного периода использоваться не должен, как это было разрешено ПБУ 3/95.

Порядок учета активов и обязательств, используемых организациями для ведения хозяйственной деятельности за пределами России, не изменился.

Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 является результатом пересмотра "старого" ПБУ 4/96, утвержденного Приказом Минфина России от 08.02.96 г. N 10. Положение устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме кредитных и бюджетных организаций.

Следует отметить, что в ПБУ 4/99 сохранены принципы, заложенные в "старом" ПБУ 4/96.

Состав бухгалтерской отчетности и требования к ней (достоверность и полнота представляемой информации) остались неизменными.

Добавлено, что при формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, т. е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей отчетности перед друг ими.

Если при составлении бухгалтерской отчетности применение изложенных в ПБУ 4/99 правил не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях может допустить отступление от этих правил.

Содержание бухгалтерского баланса претерпело некоторые изменения:

в раздел "Внеоборотные активы" включена группа "Доходные вложения в материальные ценности"; раздел "Убытки" исключен из актива баланса. Непокрытый убыток уменьшает итог раздела "Капитал и резервы" пассива баланса.

В бухгалтерском балансе активы и обязательства организации должны представляться с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения).

Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не превышает 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла (если он превышает 12 месяцев). Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т. е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылям и убытках.

В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны показываться с подразделением на обычные и чрезвычайные, что объясняется введением этих статей в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

В состав дополнительных сведений, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, включены сведения о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности (на основе требований ПБУ 7/98 и ПБУ 8/98); о прекращенных операциях; об аффилированных лицах; о государственной помощи и прибыли, приходящейся на одну акцию.

Как составная часть в ПБУ 4/99 включены содержание и основные требования к отчету о движении денежных средств и отчету об изменениях капитала.

ПБУ 4/99 отменяет обязательность представления вместе с бухгалтерской отчетностью отчета исполнительного органа организации.

Согласно разделу VIII "Информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности" ПБУ 4/99 исполнительный орган может представить дополнительную информацию, если сочтет ее полезной для пользователей при принятии экономических решений.

Кроме того, в ПБУ 4/99 термин "реализация" заменен на "продажу", что объясняется близостью последнего к терминологии, применяемой в международных стандартах.

В то же время термин "реализация" является привычным для российской практики учета, более того, его определение для целей налогообложения дано в Налоговом кодексе РФ.

Бухгалтерская отчетность, представляемая за месяц, квартал нарастающим итогом с начала года, по терминологии ПБУ 4/99 называется промежуточной, а не периодической, как ранее.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98 устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления и распространяется на все юридические лица, за исключением Центрального банка Российской Федерации и кредитных организаций и бюджетных учреждений.

В Положении даны определения материально-производственных запасов (МПЗ), малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП), готовой продукции, а также товаров.

В соответствии с ПБУ 5/98 сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы отражаются в учете по фактической себестоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение МПЗ, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

Положением введены следующие изменения в учете МПЗ:

- дополнен регламентированный состав затрат организации на приобретение МПЗ.

Теперь в него, в частности, включены затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, расходы, связанные со страхованием операций по заготовке и доставке МПЗ до места использования, а также затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением МПЗ и приобретены до даты их оприходования на складе организации;

- приведен в соответствие с требованиями международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) порядок оценки стоимости МПЗ при отпуске в производство или ином выбытии;

- установлены механизмы определения фактической себестоимости МПЗ, полученных организацией безвозмездно или приобретенных в обмен на другое имущество;

- дополнительно введен новый способ начисления амортизации МБП - пропорционально объему продукции (работ), произведенных с их применением.

Теперь согласно Положению организация может самостоятельно выбрать один из следующих способов начисления амортизации по МБП:

- линейный;

- списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);

- процентный.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97 устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления и договора аренды, и распространяется на все юридические лица по законодательству Российской Федерации, за исключением банков и бюджетных организаций.

Поскольку Положение вступило в действие с 1 января 1998 года, приведенные в нем правила применяются к объектам основных средств, принятых к бухгалтерскому учету после 1 января 1998 года.

В Положении даны определение категории основных средств, критерии отнесения материальных объектов к классу основных средств, способы их денежной оценки, методы амортизации и восстановления, регламентированы вопросы аренды, выбытия и полноты раскрытия характеристик основных средств в бухгалтерской отчетности.

Впервые в отношении основных средств появилось понятие "срок полезного использования".

Это период, в течение которого использование объекта основных средств должно приносить доход организации или служить для выполнения целей ее деятельности.

Организация самостоятельно определяет этот срок, а следовательно, и нормы амортизации. Принимая к учету объект основных средств, бухгалтер должен знать срок его полезного использования исходя из условий производства и технологического процесса.

ПБУ 6/97 существенно расширяет возможности бухгалтера в выборе способа амортизации основных средств и определения сроков их полезного использования.

До введения в действие Положения использовался только линейный способ, при котором амортизация начисляется равными долями по установленным единым нормам вплоть до полного перенесения их стоимости на стоимость производимой продукции.

Теперь введены еще три новых способа начисления амортизации.

- уменьшаемого остатка;

- списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В соответствии с ПБУ 6/97 организации имеют право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

В Положении по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98 определены понятие событий после отчетной даты, порядок отражения событий после отчетной даты и их последствий в бухгалтерской отчетности, приведен примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты.

Согласно Положению событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за прошедший год.

К событиям после отчетной даты относятся:

- события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;

- события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.

Событием после отчетной даты признается также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год.

Отражению в бухгалтерской отчетности подлежит существенное событие после отчетной даты независимо от положительного или отрицательного его характера для организации. Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем пользователи бухгалтерской отчетности не могут достоверно оценить финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации. Существенность события организация определяет самостоятельно.

Последствия события после отчетной даты отражаются в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации либо путем раскрытия соответствующей информации.

При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении.

В Положении по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/98 даны понятие условных фактов хозяйственной деятельности и их оценка, определен порядок отражения условных фактов хозяйственной деятельности и их последствий в бухгалтерской отчетности.

Согласно Положению условным фактом хозяйственной деятельности признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности возникновения в будущем существует неопределенность, т. е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователями бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации по состоянию на отчетную дату.

К условным фактам хозяйственной деятельности относят:

- не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды;

- не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

- гарантии и другие виды обеспечения обязательств, выданные до отчетной даты в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;

- учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок погашения которых не наступил до даты подписания бухгалтерской отчетности;

- какие-либо осуществленные до отчетной даты действия друг их организаций, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;

- гарантийные обязательства организации в отношении проданной ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

- обязательства в отношении охраны окружающей среды и т. п.

Все существенные условные факты подлежат отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный период независимо от того, являются последствия их благоприятными или неблагоприятными для организации.

Условный факт признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.

Существенность условного факта организация определяет самостоятельно.

Последствиями условного факта, определяемыми по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть: условный убыток, условная прибыль, условное обязательство, условный актив.

Последствия условного факта оцениваются организацией в денежном выражении, и такая оценка должна подтверждаться соответствующим расчетом.

Отражению в бухгалтерской отчетности (при одновременном выполнении некоторых условий) подлежит условное обязательство, порождаемое условным фактом, - в бухгалтерском балансе, а связанный с ним условный убыток - в отчете о прибылях и убытках за отчетный период.

Условное обязательство и условный убыток, порождаемые условным фактом, отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годового бухгалтерского отчета в установленном порядке.

При наступлении соответствующего факта хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая этот факт хозяйственной деятельности.

Условная прибыль как финансовый результат условного факта раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках за отчетный период, если существует высокая вероятность того, что организация получит условную прибыль.

При этом в бухгалтерской отчетности за отчетный период не отражаются ни доход, ни активы, а в синтетическом и аналитическом учете отчетного периода не производятся никакие учетные записи.

Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых).

При этом некоммерческие организации (кроме бюджетных учреждений) признают доходы согласно данному Положению по предпринимательской и иной деятельности.

Согласно Положению доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

В зависимости от характера, условий получения и направлений деятельности организации доходы подразделяются на:

- доходы от обычных видов деятельности (выручка от продажи продукции и товаров, выполненных работ и оказанных услуг; доходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; с участием в уставных капиталах других организаций - если такие виды деятельности являются для организации обычными);

- операционные (доходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование своих активов, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; с участием в уставных капиталах других организаций);

- внереализационные (штрафы, пени, неустойки; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности; курсовые разницы и т. д.);

- чрезвычайные.

Не признаются доходами поступления от юридических и физических лиц:

суммы НДС, акцизов, налога с продаж; по договорам комиссии; в порядке предварительной оплаты продукции, товаров (работ, услуг); авансов в счет оплаты продукции и др.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями, исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из условий, перечисленных в Положении (раздел IV, п. 12), то в бухгалтерском учете организации признается не выручка, а кредиторская задолженность.

Информация должна быть показана в бухгалтерской отчетности в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации.

Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых).

При этом некоммерческие организации (кроме бюджетных учреждений) признают расходы согласно данному Положению по предпринимательской и иной деятельности.

В соответствии с Положением расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности организации расходы подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности (расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, с выполнением работ и оказанием услуг; расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; с участием в уставных капиталах других организаций - если такие виды деятельности являются для организации обычными);

- операционные (расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; с участием в уставных капиталах других организаций; прочие операционные расходы):

- внереализационные (штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; курсовые разницы; сумма уценки активов, кроме внеоборотных активов);

- чрезвычайные.

Не признаются расходами организации затраты по приобретению (созданию) внеоборотных активов; вклады в уставные капиталы других организаций; перечисление средств на благотворительные цели; по договорам комиссии; предварительная оплата (уплата аванса, задатка в счет оплаты) материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

погашение кредита или займа, ранее полученных организацией, и др.

При формировании расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете организации должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты.

В бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат, перечень которых устанавливается организацией самостоятельно.

Расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из условий, перечисленных в Положении (раздел IV, п. 16), то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

В Положении особое внимание уделяется раскрытию информации о порядке признания коммерческих, управленческих и прочих расходов.

Положением по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000 установлен порядок раскрытия информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности акционерных обществ (кроме кредитных организаций).

Такая обязанность предусмотрена, в частности, в Федеральном законе "Об акционерных обществах" (ст. 93).

Положение раскрывает, какую информацию акционерное общество должно показывать в бухгалтерской отчетности.

К информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности относятся данные об операциях между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и аффилированным лицом.

Операцией между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и аффилированным лицом считается любая операция по передаче каких-либо активов или обязательств между ними, например: приобретение и продажа товаров, работ, услуг; приобретение и продажа основных средств и других активов; аренда имущества и предоставление имущества в аренду; передача результатов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; финансовые операции, включая предоставление займов и участие в уставных (складочных) капиталах других организаций; предоставление и получение гарантий и залогов.

Если в отчетном периоде организация проводила операции с аффилированными лицами, то в соответствии с ПБУ 11/2000 в бухгалтерской отчетности по каждому аффилированному лицу раскрывается как минимум следующая информация:

- характер отношений (контроль или оказание значительного влияния);

- виды операций;

- объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

- стоимостные показатели по незавершенным на конец отчетного периода операциям;

- использованные методы определения цен по каждому виду операций.

Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" ПБУ 12/2000 впервые регламентирует правила формирования и представления информации по сегментам в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (за исключением кредитных организаций).

В систему нормативного регулирования бухгалтерского учета введено несколько понятий, которые связаны с формированием информации по сегментам и отражают многообразие подходов выделения данных о частях деятельности организации, информация по сегменту (отчетному, операционному, географическому), показатели, раскрываемые по сегментам (выручка (доходы) и расходы сегмента, финансовый результат сегмента, активы и обязательства сегмента).

Перечень сегментов, информация по которым раскрывается в бухгалтерской отчетности, устанавливается организацией самостоятельно исходя из организационной и управленческой структуры.

При определении перечня учитывается, в частности, наличие филиалов, представительств и иных структурных подразделений, дочерних и зависимых обществ (при формировании сводной бухгалтерской отчетности) и применяемая система управления.

При выделении информации по отчетным сегментам принимаются во внимание общеэкономические, валютные, кредитные, ценовые, политические риски, которым может быть подвержена деятельность организации.

Вместе с тем оценка рисков при выделении информации по отчетным сегментам не предполагает их точное количественное измерение и выражение, что, естественно, вызовет у большинства организаций определенные трудности.

Например, при выделении информации по операционным сегментам несколько видов товаров, работ, услуг могут быть объединены в однородную группу только при условии сходства по всем или большинству из следующих факторов:

- назначению;

- процессу производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;

- потребителям (покупателям) товаров, работ, услуг;

- методам продажи товаров и распространения работ, услуг;

- системам управления деятельностью организации (если применимо).

При выделении информации по географическим сегментам ПБУ 12/2000 предлагает исходить из:

- сходства условий, определяющих экономические и политические системы государств, на территории которых ведется деятельность организации;

- наличия устойчивых связей в деятельности, осуществляемой в различных географических регионах;

- сходства деятельности;

- рисков, присущих деятельности организации в определенном географическом регионе;

- общности правил валютного контроля;

- валютного риска, связанного с деятельностью организации в определенном географическом регионе.

При этом формирование информации по географическим сегментам может осуществляться в разрезе нескольких государств или регионов в Российской Федерации.

Исходя из организационной структуры и системы внутренней отчетности организации информация по географическим сегментам может выделяться по местам расположения активов (ведения деятельности организации) или по местам расположения рынков сбыта (потребителей или покупателей товаров, работ, услуг).

Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций), являющимся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, и признаваемой как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества).

Вся совокупность возможных форм государственной помощи подразделена в Положении на две основные группы:

1) бюджетные средства (субвенции и субсидии), которые в свою очередь подразделяются на средства на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств и др.), и средства на финансирование текущих расходов;

2) бюджетные кредиты и прочие формы государственной помощи.

В разрезе указанных групп и рассматривается порядок учета государственной помощи.

Положением предусмотрены два варианта принятия к бухгалтерскому учету бюджетных средств: до их фактического получения в случае, если имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены и указанные средства будут получены, и по мере фактического получения ресурсов.

В первом случае в учете отражается возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам, во втором - возникновение целевого финансирования и увеличение активов (счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п.).

Целевое финансирование капитальных и текущих расходов учитывается в качестве доходов будущих периодов и списывается:

- в части средств на финансирование капитальных расходов - на протяжении срока полезного использования внеоборотных активов, подлежащих амортизации, или в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств на приобретение внеоборотных активов, не подлежащих амортизации;

- в части средств на финансирование текущих расходов - в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены.

Положением определен также порядок отражения в учете получения бюджетных средств на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, и возврата бюджетных средств, полученных в предыдущие годы, при возникновении соответствующих обстоятельств.

В Положении установлено, что поступление и возврат государственной помощи, предоставленной в форме бюджетных кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств.

Прочие формы государственной помощи в случае их существенности для характеристики финансового положения и финансовых результатов деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления.

В ПБУ 14/2000 дано более детальное, нежели в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, определение нематериальных активов.

Начиная с 1 января 2001 года кроме использования в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и принесения дохода (признаки, установленные в Положении по ведению бухгалтерского учета), в отношении имущества, идентифицируемого на принадлежность к нематериальным активам, должны одновременно соблюдаться следующие условия.

1) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

2) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества,

3) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

4) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

ПБУ 14/2000 (по аналогии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97) устанавливает порядок оценки принимаемых к учету нематериальных активов в зависимости от способа их приобретения (приобретение за плату, создание силами организации, внесение в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, безвозмездное получение, получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами).

Стоимость нематериальных активов погашается посредством начисления амортизации.

Положением предусмотрены следующие три способа начисления амортизации нематериальных активов:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При этом в бухгалтерском учете амортизационные отчисления могут отражаться одним из двух способов:

- путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете;

- путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.

Путем уменьшения первоначальной стоимости амортизируются, например, организационные расходы организации.

Заметим, что ранее, по организационным расходам амортизация не начислялась (что было, в частности, предусмотрено Инструкцией о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 97).

: В настоящее время действуют Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом Минфина РФ от 22.07.2003 N 67н

Нормы амортизационных отчислений по нематериальным активам устанавливаются в расчете на срок полезного использования объекта нематериальных активов, который определяется исходя из:

- срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков полезного использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;

- ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

При невозможности определить срок полезного использования он устанавливается равным 20 годам (но не более срока деятельности организации).

Отдельный раздел ПБУ 14/2000 посвящен такому виду нематериальных активов, как деловая репутация организации.

Деловая репутация организации представляет собой разницу между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

Положительная деловая репутация учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта и амортизируется путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости.

Отрицательная деловая репутация учитывается как доходы будущих периодов и равномерно относится на финансовые результаты организации как операционный доход.