Законодательная база Российской Федерации

"КОДЕКС ЭТИКИ АУДИТОРОВ РОССИИ" (Принят Минфином РФ 31.05.2007)

9.1. Понятие независимости подразумевает независимость мышления и независимость поведения.

Независимость мышления - это образ мышления, который позволяет выразить мнение, не зависящее от влияния факторов, способных скомпрометировать его, и позволяет аудитору действовать честно, проявлять объективность и профессиональный скептицизм.

Независимость поведения - это линия поведения, которая позволяет избежать фактов и обстоятельств, которые настолько значимы, что разумное и хорошо информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, в том числе и о применяемых мерах предосторожности, может обоснованно посчитать, что честность, порядочность или профессиональный скептицизм аудиторской организации или члена проверяющей группы были скомпрометированы.

9.2. Употребление понятия "независимость" без наполнения его конкретным содержанием может привести к неправильному пониманию его. Если данное понятие употребляется вне контекста, посторонний наблюдатель может решить, что лицо, выносящее профессиональное суждение, должно быть полностью свободно от всех экономических, финансовых и прочих связей. Это невозможно, поскольку каждый член общества связан взаимоотношениями с другими.

Следовательно, существенность экономических, финансовых и прочих отношений следует оценивать в свете того, что именно разумное и информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, обоснованно сочло бы неприемлемым.

9.3. На практике может встречаться множество ситуаций и сочетаний обстоятельств.

Соответственно невозможно описать все возможные ситуации, создающие угрозы независимости, и определить необходимые меры противодействия. Кроме того, характер задания по проверке может меняться, из-за чего возникают разные угрозы, требующие применения разных мер предосторожности. Такая концептуальная модель, которая требует от аудиторских организаций и членов проверяющих групп выявлять, оценивать и реагировать на угрозы независимости, а не просто следовать установленному набору правил, которые могут носить условный характер, отвечает интересам общества.

9.4. Члены проверяющих групп, работники аудиторских организаций должны применять модель поведения аудитора и аудиторской организации к конкретным рассматриваемым обстоятельствам. Кроме этого, помимо определения характера отношений между работниками аудиторской организации, членами проверяющей группы и клиентом по проверке, необходимо учитывать, не могут ли создать угрозу независимости также отношения между лицами, не входящими в состав проверяющих групп, и клиентом.

9.5. Примеры, приведенные в настоящем разделе, иллюстрируют практическое применение модели поведения, а не являются полным перечнем всех обстоятельств, которые могут создать угрозу независимости, и не должны рассматриваться как таковые.

Следовательно, члену проверяющей группы, работнику аудиторской организации недостаточно просто следовать представленным примерам, а необходимо применять данную модель непосредственно к обстоятельствам текущей работы.

9.6. Характер угроз независимости и соответственно применяемых мер предосторожности с целью устранить угрозу или свести ее до приемлемого уровня различается вследствие особенностей конкретного задания по проверке достоверности в зависимости от того, является ли это задание аудиторским заданием по проверке финансовой (бухгалтерской) отчетности, либо другим видом задания по проверке достоверности финансовой информации; и, кроме того, в последнем случае зависит также от цели проверки, информации о предмете проверки и предполагаемых пользователей итогового отчета.

Следовательно, рассматривая вопрос о принятии либо продолжении выполнения задания, а также о требуемых мерах предосторожности или о пребывании конкретного работника членом проверяющей группы, аудиторская организация обязана оценить все сопутствующие обстоятельства, характер задания и угрозы независимости.

9.7. Задание по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности имеет отношение к широкому кругу пользователей. Поэтому помимо соблюдения независимости мышления особую важность приобретает соблюдение независимости поведения. Соответственно, если рассматривать данное задание с точки зрения отношений с клиентом по аудиту, то очевидно, что члены проверяющей группы, работники аудиторской организации должны оставаться независимыми от такого клиента.

Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определенные отношения между членами проверяющей группы и лицами, входящими в совет директоров, должностными лицами и работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки (финансовую (бухгалтерскую) отчетность). Следует также уделить внимание вопросу, могут ли угрозы независимости возникать вследствие отношений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки (финансовое положение проверяемой организации, ее эффективность и движение денежной наличности).

9.8. При прочих заданиях по проверке информации, основанной на утверждениях клиента (при которых данный клиент не является клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности), члены проверяющих групп и работники аудиторской организации должны сохранять независимость от клиента по проверке (от стороны, ответственной за информацию о предмете проверки или за сам предмет проверки). Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определенные отношения между членами проверяющей группы и членами совета директоров, должностными лицами и работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки. Следует также уделить внимание вопросу, может ли возникнуть угроза независимости вследствие отношений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки. При наличии оснований следует проанализировать возможность угроз, возникающих вследствие интересов и отношений с дочерними обществами аудиторской организации.

9.9. В большинстве проверок информации, основанной на утверждениях клиента (не являющихся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности), проверяемая сторона несет ответственность за информацию о предмете проверки и за сам предмет проверки. Однако в некоторых случаях проверяемая сторона не несет ответственности за предмет проверки.

Например, при проверке предназначенного для ознакомления пользователей отчета о методах компании по удержанию позиций на рынке, подготовленного консультантом, специализирующимся на позиционировании компаний на рынке, ответственность за информацию о предмете проверки несет консультант, а ответственность за предмет проверки (методы работы компании) несет сама компания.

9.10. При проверках информации, основанной на утверждениях клиента (не являющихся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности), при которых роверяемая сторона отвечает за информацию о предмете проверки, но не за сам предмет проверки, члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от проверяемой стороны, ответственной за информацию о предмете проверки (клиента задания по проверке). Кроме того, при наличии оснований следует учесть угрозы, которые могут возникнуть в результате отношений члена проверяющей группы, самой аудиторской организации или ее дочернего общества со стороной, ответственной за предмет проверки.

9.11. При непосредственной проверке отчетности члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от клиента по проверке (стороны, ответственной за предмет проверки).

9.12. В случае если отчет о достоверности информации (не при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности) предназначен только для определенных пользователей, пользователи должны быть осведомлены о цели, предмете проверки и ограничениях, присущих отчету вследствие участия пользователей в установлении характера и рамок для действий аудиторской организации при предоставлении таких услуг (в том числе относительно стандартов, в соответствии с которыми производится оценка или измерение).

Такая осведомленность пользователей и более широкие возможности аудиторской организации по общению со всеми пользователями относительно мер предосторожности увеличивает эффективность мер, направленных на сохранение независимости поведения.

Аудиторская организация при оценке угрозы независимости и рассмотрении мер предосторожности для устранения ее или сведения до приемлемого уровня должна принять эти обстоятельства во внимание. Как минимум, положения настоящего пункта должны быть применены к оценке независимости членов проверяющей группы, их близких родственников и членов семей. Более того, если аудиторская организация имеет существенную финансовую заинтересованность в клиенте по проверке (прямую либо косвенную), то возникающая угроза личной заинтересованности окажется столь значимой, что никакие меры предосторожности не смогут свести ее до приемлемого уровня. Рассмотрение потенциальных угроз, создаваемых интересами и отношениями дочерних обществ аудиторской организации, может быть ограничено в пределах необходимого.

9.13. При некоторых заданиях по проверке достоверности информации как

основанных на утверждениях, так и при непосредственной проверке отчетности (не являющихся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности), возможно существование нескольких ответственных сторон. При таких заданиях, рассматривая вопрос о том, следует ли применять положения настоящего раздела к каждой из ответственных сторон, аудиторская организация должна решить, может ли заинтересованность или отношения между этой аудиторской организацией или членом проверяющей группы и какой-либо из ответственных сторон создать угрозу независимости, связанную с информацией о предмете проверки. При этом необходимо принять во внимание следующие факты:

а) существенность информации о предмете проверки (или предмета проверки), за которые несет ответственность данная сторона;

б) степень общественного интереса к проводимой проверке.

Если аудиторская организация решает, что угроза независимости, возникшая в результате заинтересованности или отношений с какой-либо ответственной стороной, относится к явно несущественным, то, возможно, нет необходимости применять все положения настоящего раздела.

9.14. Угрозы и меры предосторожности, предусмотренные настоящим разделом, в целом рассматриваются в контексте заинтересованности и отношений аудиторской организации, ее дочерних обществ, членов проверяющих групп и клиента по проверке. В случае, когда клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности является листинговая компания, аудиторская организация и ее дочерние общества должны учитывать интересы и отношения со связанными компаниями клиента по проверке. В идеальном случае заранее должны быть определены эти компании и существующие в связи с ними интересы и отношения.

При работе с иными клиентами по проверке в случае, когда проверяющая группа имеет основания полагать, что связанная компания клиента может оказать влияние на независимость аудиторской организации, при оценке независимости и принятии мер предосторожности эту связанную компанию следует также принимать во внимание.

9.15. Оценка угрозы независимости и последующие действия должны основываться на данных, собранных до принятия задания и в процессе его выполнения.

Обязанность провести такую оценку и предпринять соответствующие действия возникает, когда аудиторская организация или член проверяющей группы знают или должны знать об обстоятельствах или отношениях, способных компрометировать независимость. Возможны случаи, когда аудиторская организация, ее дочернее общество или аудитор могут непреднамеренно нарушить положения настоящего раздела. Такое непреднамеренное нарушение обычно не ставит под сомнение независимость от клиента по проверке при условии, что аудиторской организацией приняты соответствующие правила и процедуры поддержки независимости, и при выявлении такого нарушения оно будет немедленно исправлено с принятием всех необходимых мер предосторожности.

9.16. При оценке значимости конкретной угрозы следует принимать во внимание как количественные, так и качественные факторы. Вопрос считается явно несущественным, если его можно считать незначительным и не влекущим за собой последствия.

9.17. Если была выявлена угроза независимости, которая не относится к явно незначительным, и аудиторская организация принимает решение принять либо продолжать выполнять данное задание, такое решение должно быть оформлено документально. В документе должны быть описаны выявленные угрозы и меры предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня.

9.18. При оценке существенности любых угроз независимости и мер предосторожности, требующихся для сведения их до приемлемого уровня, необходимо принимать во внимание интересы общества. Определенные организации могут представлять большой общественный интерес, поскольку вследствие своей хозяйственной деятельности, размера и корпоративного статуса они имеют широкий круг акционеров. Примерами таких организаций могут быть листинговые компании, кредитные и страховые организации, пенсионные фонды. Вследствие большого интереса общественности к финансовой (бухгалтерской) отчетности таких организаций некоторые положения настоящего раздела посвящены дополнительным вопросам, имеющим отношение к аудиту листинговых компаний.

Следует также принимать во внимание возможность применения положений, относящихся к аудиту листинговых компаний, к аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности других клиентов, если такое применение может служить интересам общества.

9.19. Комитеты по аудиту могут играть важную роль в корпоративном поведении (управлении) клиента, если они независимы от руководства клиента и могут помочь совету директоров убедиться, что аудиторская организация, выполняя возложенную на нее роль аудитора, является независимой. Необходимо поддерживать постоянное общение между аудиторской организацией и комитетом по аудиту (при отсутствии комитета по аудиту - с другим руководящим органом) листинговой компании с целью рассмотрения отношений и вопросов, которые, по мнению аудиторской организации, можно на разумных основаниях рассматривать как оказывающие влияние на независимость.

9.20. Аудиторская организация должна установить правила и процедуры, регулирующие общение по вопросам независимости с комитетом по аудиту или другими уполномоченными представителями клиента. При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности листинговой компании аудиторская организация в устной или письменной форме должна, по меньшей мере, один раз в год сообщать клиенту обо всех отношениях и вопросах, возникающих между аудиторской организацией, ее дочерними обществами и клиентом, которые по профессиональному суждению аудиторской организации можно обоснованно отнести к факторам, оказывающим влияние на независимость. Вопросы, о которых следует сообщать, носят разный характер в зависимости от обстоятельств; решение о сообщении их должна принимать аудиторская организация, имея в виду, что в целом они должны иметь отношение к вопросам, рассмотренным в настоящем разделе.

9.21. Члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от клиента по проверке в течение всего периода выполнения задания.

Период выполнения задания начинается с момента начала оказания проверяющей группой услуг по проверке и заканчивается в момент подписания заключения о результатах проверки за исключением случая, когда в задании предусмотрены повторные периодические проверки.

Если предполагается, что в будущем проверки будут повторяться, то период выполнения задания заканчивается в момент уведомления одной из сторон о прекращении профессиональных отношений либо подписания итогового заключения о проверке (в зависимости от того, какой их этих документов оформлен последним по времени).

9.22. При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности период проверки включает все время, охватываемое отчетностью, которую проверяет аудиторская организация. Если организация становится клиентом по аудиту в течение или после периода, охватываемого проверяемой финансовой (бухгалтерской) отчетностью, то аудиторская организация должна рассмотреть возможность возникновения угроз независимости вследствие:

а) финансовых или деловых отношений с клиентом по аудиту в течение или после периода, охватываемого финансовой (бухгалтерской) отчетностью, но до принятия аудиторской организацией задания по аудиту;

б) услуг, ранее предоставленных клиенту по аудиту.

Аналогично при проверке достоверности информации, не являющейся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудиторская организация должна рассмотреть вопрос о том, могут ли создать угрозу независимости финансовые или деловые отношения либо ранее оказанные услуги.

9.23. Если клиенту по аудиту в течение или после периода, охватываемого проверяемой отчетностью, но до начала оказания услуг, связанных с аудитом, предоставлялись услуги, не связанные с аудитом, которые нельзя оказывать в период выполнения задания по аудиту, то необходимо рассмотреть возможность угрозы независимости вследствие оказания таких услуг. Если такая угроза не относится к явно незначительным, то необходимо предусмотреть и по мере необходимости принять меры предосторожности, направленные на сведение ее до приемлемого уровня. К таким мерам предосторожности могут относиться:

а) обсуждение вопросов независимости, связанных с оказанием услуг, не являющихся аудитом, с представителями клиента, облеченными управленческими полномочиями, например, с комитетом по аудиту;

б) получение от клиента подтверждения о принятии им ответственности за результаты услуг, не являющихся аудитом;

в) недопущение сотрудников, оказывавших услуги, не являющиеся аудитом, к участию в аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности;

г) привлечение другой аудиторской организации для перепроверки результатов услуг, не являющихся аудитом, или для повторного выполнения этих услуг в той степени, при которой она может принять на себя ответственность за них.

9.24. Если аудиторская организация оказывала услуги, не являющиеся аудитом, клиенту - компании, который впоследствии стал листинговой компанией, то такие услуги не наносят ущерб независимости аудиторской организации при условии, что:

а) согласно положениям настоящего раздела допускалось оказание таких услуг клиентам по аудиту - нелистинговым компаниям;

б) в случае, если согласно положениям настоящего раздела не допускается оказание таких услуг клиентам по аудиту, являющимся листинговыми компаниями, то аудиторская организация прекращает оказывать эти услуги в течение разумного срока с того момента, как клиент стал листинговой компанией;

в) аудиторская организация приняла надлежащие меры предосторожности для устранения угроз независимости, возникающих ввиду ранее оказанных услуг, или сведения таких угроз до приемлемого уровня.