Законодательная база Российской Федерации

ПОСТАНОВЛЕНИЕ Госкомстата РФ от 11.02.99 N 13 "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ИНСТРУКЦИЙ ПО ЗАПОЛНЕНИЮ ФОРМ ФЕДЕРАЛЬНОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО СТАТИСТИЧЕСКОГО НАБЛЮДЕНИЯ ЗА НАЛИЧИЕМ И ДВИЖЕНИЕМ ОСНОВНЫХ ФОНДОВ"

10. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97 амортизационные отчисления по основным фондам отражаются в бухгалтерском учете за отчетный период, к которому они относятся, путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Сумма начисленной амортизации отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства или обращения (за исключением объектов основных средств, сданных в аренду) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации. Производимые арендодателем амортизационные отчисления по основным средствам, сданным в аренду, отражаются на отдельном субсчете счета учета амортизации в корреспонденции с дебетом счета учета финансовых результатов.

Согласно ПБУ 6/97 и Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации амортизация не начисляется по следующим основным фондам:

- основным фондам бюджетных организаций,

- объектам основных фондов, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации,

- жилищному фонду,

- объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п. объектам,

- продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям,

- многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста,

- приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.п.),

- объектам, относящимся к фильмофонду, сценическо - постановочным средствам, экспонатам животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях.

При начислении амортизационных отчислений по объектам основных средств, приобретенных с использованием бюджетных ассигнований, в расчет берется стоимость объекта за минусом величины полученных сумм.

Начисление амортизации приостанавливается на период нахождения основных фондов на реконструкции и модернизации (восстановлении), если продолжительность этого периода превышает 12 месяцев, и на консервации на срок более 3-х месяцев.

Амортизация не начисляется по мобилизационным мощностям, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

По объектам жилого фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды).

Начисление амортизации лизингового имущества производится лизингодателем или лизингополучателем в зависимости от условий договора лизинга.

ПБУ 6/97 предоставляет предприятиям право выбора метода начисления амортизационных отчислений по объектам, принятым к бухгалтерскому учету после 01.01.98. Кроме линейного (равномерного) способа начисления амортизации, организации могут использовать нелинейные способы:

- уменьшаемого остатка;

- списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Годовая сумма амортизационных отчислений при линейном способе определяется исходя из полной балансовой стоимости объекта основных фондов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений не линейными способами определяется:

- при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных фондов на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости объекта основных фондов и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта;

- при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных фондов и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных фондов в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы.

Применение одного из способов по группе однородных объектов производится в течение всего его срока полезного использования.

До выхода нормативных актов, регламентирующих сроки полезного использования объектов основных фондов в централизованном порядке, определение этих сроков и объемов начисляемой амортизации производится в соответствии с действующими нормативными актами.

10.1. В графе 3 отражается полная балансовая стоимость тех видов основных фондов, состоявших на балансе на конец отчетного года, по которым амортизация не начисляется в соответствии с действующими нормативными актами, в т.ч. стоимость полностью амортизированных (изношенных) основных фондов. В графе 4 приводится полная балансовая стоимость полностью амортизированных (изношенных) по данным бухгалтерского учета по состоянию на конец года основных фондов.

По строке 65 (жилые здания) в графе 3 отражается полная стоимость всех жилых зданий, равная сумме данных строк 04 и 23 по графе 8 раздела I, за исключением объектов жилого фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, на которые амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

10.2. В графах 5 и 6 показываются суммы фактически начисленной организациями в отчетном году амортизации соответственно линейным и нелинейными способами. Бухгалтерский износ по объектам, по которым амортизация не начисляется, в данной графе не отражается.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Соответственно, по выбывшим в течение года основным фондам в графах 5 и 6 учитывается амортизация, начисленная данной организацией в отчетном году до их выбытия.

В графах 5 и 6 не учитывается амортизация, начисленная на поступившие в течение года основные фонды, бывшие в употреблении в других организациях, за период до принятия их к бухгалтерскому учету на данной организации.

Сумма данных граф 5 и 6 по соответствующим строкам должна быть меньше данных графы 10 раздела I на величину бухгалтерского износа тех основных фондов, на которые амортизация не начисляется.

Данные о начисленной амортизации должны соответствовать данным графы 4 строки 411 формы N 5 раздела 4 приложения к бухгалтерскому балансу "Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений", где учитываются амортизационные отчисления на полное восстановление производственных и непроизводственных основных средств.

Данные об амортизации, начисленной на основные фонды, относящиеся к основному виду деятельности организации (сумма граф 5 и 6, строка 66, равная данным графы 10, строки 02), необходимо сопоставить с данными формы 5-з "Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)", строки 23 графы 3 за отчетный год по основному виду деятельности.

10.3. В графе 7 показывается та часть накапливаемых на отдельном счете учета амортизации сумм амортизационных отчислений на основные фонды (амортизационных средств), которая была использована в течение года. В графе 8 отражается часть использованных за год амортизационных средств, которая была использована на инвестиции в основные фонды, т.е. на приобретение и создание (строительство, изготовление и выращивание) основных фондов, предназначенных для собственного пользования (без средств, затраченных на их ремонт).

Перечисленные организациями в течение года амортизационные средства в централизованные фонды в графах 7 и 8 не учитываются. Полученные организациями из централизованных фондов амортизационные средства в случае их использования в течение года учитываются в графе 7 и при использовании на инвестиционные цели - в графе 8.

Данные граф 7 и 8 необходимо сопоставить с данными графы 5 строки 411 формы N 5 раздела 4 приложения к бухгалтерскому балансу "Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений", где учитываются амортизационные средства, использованные в течение года на финансирование долгосрочных инвестиций в основные фонды.

10.4. В графе 9 отражаются затраты на капитальный ремонт основных фондов. Капитальным ремонтом машин, оборудования и транспортных средств считается такой вид ремонта с периодичностью свыше одного года, при котором, как правило, производится полная разборка агрегата, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата. При капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

По строкам 72 - 74 показываются затраты на произведенный в течение года ремонт основных фондов, относящихся как к основному, так и к прочим видам деятельности данной организации. По строке 72 показываются затраты на все виды ремонта основных фондов, включая капитальный, по строке 73 выделяются затраты на все виды ремонта зданий и сооружений, а по строке 74 - на капитальный ремонт зданий и сооружений.

10.5. В графе 10 должна быть показана сумма аналитического износа основных фондов. Под аналитическим износом понимается величина, отражающая среднее снижение потребительских характеристик основных фондов по мере их эксплуатации.

Аналитический износ не отражается в бухгалтерском учете, не принимается во внимание при налогообложении и служит исключительно для анализа состояния имеющихся основных фондов.

Аналитический износ отражается в первичном учете в формах ОС-1, ОС-3, ОС-4, ОС-4а, ОС-6 и в статистическом учете.

Показатели аналитического износа и бухгалтерского износа основных фондов различаются по методологии их исчисления:

- по некоторым видам основных фондов учет износа не производится, а их потребительские характеристики в течение их службы постепенно ухудшаются,

- динамика уменьшения остаточной стоимости основных фондов (особенно при применении механизма неравномерной ускоренной амортизации) не соответствует динамике падения потребительских характеристик основных фондов,

- продолжительность периодов, в течение которых объекты основных фондов исчерпывают свой эксплуатационный ресурс, не совпадают с нормативными сроками службы основных фондов, определяемыми по действующим нормам амортизации.

Для определения суммы аналитического износа по объектам основных фондов используется следующая схема:

1) определение нормативных сроков службы объектов основных фондов (сроков полезного использования) путем деления 100 на значения действующих годовых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов, утвержденных Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072;

2) определение расчетных сроков исчерпания объектами основных фондов своих эксплуатационных ресурсов, для чего нормативные сроки службы умножаются на нижеприводимые коэффициенты:

таблица 1

3) определение для каждого объекта основных фондов фактически прошедшей (по состоянию на конец отчетного года) части расчетного срока исчерпания объектами основных фондов своих эксплуатационных ресурсов, определенного в пункте 2, в процентах;

4) расчет процента аналитического износа основных фондов по отношению к их полной балансовой стоимости с использованием данных следующей таблицы:

таблица 2

В тех случаях, когда период, прошедший с начала эксплуатации объекта, превысил продолжительность его расчетного срока исчерпания эксплуатационных ресурсов (т.е. составил более 100% его величины), за каждый процент превышения до 200% включительно степень аналитическою износа, указанная в последней позиции таблицы (91,08), увеличивается на 0,05 процентных пункта, а после 200% - на 0,01 процентный пункт.

5) определение объема аналитического износа, накопленного к концу отчетного года, путем умножения полной балансовой стоимости объектов основных фондов на конец года и процента их аналитического износа.

В случае реконструкции, модернизации объектов основных фондов, затраты по которым увеличивают их балансовую стоимость, расчеты производятся либо в целом по объекту (исходя из периода, прошедшего с начала его эксплуатации), либо раздельно по части стоимости объекта, существовавшей до реконструкции, модернизации (в обычном порядке) и по вновь созданной части стоимости (исходя из периода, прошедшего с момента окончания реконструкции, модернизации).

По бывшим в эксплуатации в других организациях объектам, приобретенным данной организацией и поставленным на баланс по цене приобретения, расчет по вышеприведенной схеме не может дать верных результатов. Отражаемая в учете отчитывающейся организации полная балансовая стоимость объекта в ценах его приобретения учитывает износ объекта к моменту приобретения и вследствие этого не равна его первоначальной балансовой стоимости (стоимости его приобретения первоначальным владельцем с учетом прошедших переоценок). Полученная величина аналитического износа основных фондов должна быть сопоставима с полной балансовой стоимостью. В связи с этим расчет в данном случае производится следующим образом:

1) в вышеописанном порядке определяется часть полного расчетного срока исчерпания объектами основных фондов своих эксплуатационных ресурсов, фактически прошедшая с момента его постановки на учет у первого владельца до конца текущего года, в процентах (за момент постановки на учет у первого владельца при отсутствии данных может быть принята дата изготовления объекта), и, на основании полученных данных, определяется степень аналитического износа объекта к концу текущего года, в процентах к ее первоначальной балансовой стоимости у первого владельца;

2) аналогичным образом определяется степень аналитического износа объекта к моменту его приобретения отчитывающейся организацией, в процентах к ее первоначальной балансовой стоимости у первого владельца;

3) разницей между результатами, полученными в соответствии с п. п. 1 и 2, определяется доля износа, начисленного за период эксплуатации объекта в отчитывающейся организации, в процентах к ее первоначальной балансовой стоимости у первого владельца;

4) рассчитывается доля (в процентах) неизношенной (имеется в виду аналитический износ) части первоначальной балансовой стоимости объекта к моменту его приобретения отчитывающейся организацией, равная разнице между 100% и процентом износа, определенным в п. 2, эта доля принимается за соотношение полной балансовой стоимости объекта (стоимости его приобретения отчитывающейся организацией) и первоначальной балансовой стоимости;

5) осуществляется пересчет доли износа, начисленного за период эксплуатации в отчитывающейся организации, определенной в процентах к ее первоначальной балансовой стоимости у первого владельца, в процентах к полной балансовой стоимости, отражаемой в отчетности данной организации. Для этого доля износа, полученная в соответствии с п. 3, делится на соотношение полной балансовой и первоначальной балансовой стоимости, определенное в п. 4, и умножается на 100;

6) перемножением полной балансовой стоимости объекта основных фондов на конец отчетного года и определенной (в соответствии с п. 5) доли износа, начисленного за период эксплуатации в отчитывающейся организации в процентах к этой стоимости, рассчитывается объем аналитического износа, начисленный в отчитывающейся организации к концу отчетного года.

Например, полная балансовая стоимость объекта, приобретенного на вторичном рынке (бывшего ранее в употреблении), составляет 100000 рублей, расчетный срок исчерпания им своих эксплуатационных ресурсов - 18 лет. Из них в отчитывающейся организации он прослужил 6 лет, а у предшествующих владельцев (исходя из даты его изготовления) - еще 6 лет.

В соответствии с вышеизложенным порядком расчета:

1. К концу отчетного года объект прослужил (12 / 18) х 100% = 66% расчетного срока. Степень аналитического износа к этому моменту в соответствии с таблицей 2 равна 43,81%.

3. К моменту приобретения объекта отчитывающейся организацией он прослужил (6 / 18) х 100% = 33% расчетного срока, соответственно степень аналитического износа, определяемая по таблице 2, равна 11,14%.

4. Доля износа, начисленная за период эксплуатации объекта в отчитывающейся организации, в процентах к первоначальной балансовой стоимости, равна 43,81% - 11,14% = 32,67%.

5. Доля неизношенной части первоначальной балансовой стоимости объекта к моменту его приобретения отчитывающейся организацией равна 100% - 11,14% = 88,86%, эта величина принимается за соотношение полной балансовой и первоначальной балансовой стоимости.

6. Доля износа, начисленного за период эксплуатации в отчитывающейся организации, определенная в процентах к ее первоначальной балансовой стоимости у первого владельца, пересчитывается в проценты к полной балансовой стоимости, отражаемой в отчетности данной организации: (32,67% / 88,86%) х 100% = 36,77%.

6. Рассчитывается объем аналитического износа, начисленный в отчитывающейся организации к концу отчетного года, - (100000 руб. х 36,77%) / 100% = 36770 руб.

Итоги расчета аналитического износа отражаются в формах первичного учета ОС-1, ОС-3, ОС-4, ОС-4а, ОС-6 и в форме N 11 в графе 10.

10.6. Показатели строки 71 относятся к основным фондам, показанным по строкам 09 и 11 - 14 в разделе I.

Данные строки 66 по всем графам должны равняться сумме данных строк 67 - 71.